PIS e COFINS incidentes em suas próprias bases de cálculo. Incidência de tributo sobre tributo tem sido validada pelas cortes superiores

Ementa

DIREITO CONSTITUCIONAL, TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. PIS E COFINS INCIDENTES EM SUAS PRÓPRIAS BASES DE CÁLCULO. INCIDÊNCIA DE TRIBUTO SOBRE TRIBUTO TEM SIDO VALIDADA PELAS CORTES SUPERIORES. INVIABILIDADE DA EXCLUSÃO. 1. As contribuições ao PIS e à COFINS, na sistemática não cumulativa, incidem sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, consoante previsão do art. 1º das leis 10.637/2002 e 10.833/2003. Na sistemática cumulativa (Lei 9.718/1998, arts. 2º e 3º), a base de cálculo destas contribuições é o faturamento, o qual compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei 1.598/1977. 2. Tendo em vista sua natureza abrangente, a receita total ou bruta engloba todos os ingressos financeiros, de modo que nela estão computados os valores decorrentes dos preços obtidos nas vendas e nas prestações de serviços realizados pela empresa. Na composição deste montante, por sua vez, está inserido o valor dos tributos incidentes nas aquisições anteriores e que foram repassados ao comprador ou tomador de serviços. Por conseguinte, referida receita inclui também a parcela relativa às contribuições ao PIS e à COFINS. 3. Inexiste fundamento legal ou constitucional que permita a exclusão do PIS e da COFINS de suas próprias bases de cálculo, circunstância que é corroborada pela jurisprudência dos tribunais superiores, que têm admitido a incidência de tributo sobre tributo (o chamado "cálculo por dentro"). 4. Em demanda semelhante à discussão travada nestes autos, o Supremo Tribunal Federal firmou compreensão no sentido da constitucionalidade da inclusão do ICMS em sua própria base de cálculo (RE 582.461 - Tema 214). Na mesma linha de entendimento, o Pretório Excelso manifestou entendimento no sentido de que a CSLL integra a sua própria base de cálculo (RE 582.525 - Tema 75). 5. O Superior Tribunal de Justiça, inclusive, já se manifestou sobre a específica discussão travada nestes autos e reafirmou entendimento exarado em sede de representativo de controvérsia no sentido de que "É plenamente legítima a incidência de tributo sobre tributo ou imposto sobre imposto, salvo determinação constitucional ou legal expressa em sentido contrário". 6. Não se mostra adequada a pretendida adoção do entendimento manifestado pelo STF no RE 574.706 (tema 69), mesmo ao se considerar a identidade de bases de cálculo com a presente hipótese. Isso porque, conforme explanado acima, em situações mais próximas à questão ora em debate (incidência de tributo sobre tributo), as Cortes Superiores validaram a tributação. Precedentes desta Terceira Turma. 7. Apelação da impetrante não provida. PODER JUDICIÁRIO Tribunal Regional Federal da 3ª Região 3ª Turma Avenida Paulista, 1842, Bela Vista, São Paulo - SP - CEP: 01310-936 https://www.trf3.jus.br/balcao-virtual APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº 5005499-77.2026.4.03.6100 RELATOR: CONSUELO YATSUDA MOROMIZATO YOSHIDA APELANTE: BYX CAPITAL LTDA ADVOGADO do(a) APELANTE: NEWTON NEIVA DE FIGUEIREDO DOMINGUETI - SP180615-A ADVOGADO do(a) APELANTE: RUBENS JOSE NOVAKOSKI FERNANDES VELLOZA - SP110862-A APELADO: DELEGADO DA DELEGACIA DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL (DERAT/SPO), UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL FISCAL DA LEI: MINISTERIO PUBLICO FEDERAL RELATÓRIO Trata-se de apelação interposta pela impetrante contra sentença que julgou improcedente o pedido e denegou a segurança, por entender inviável a exclusão das contribuições ao PIS e à COFINS das suas próprias bases de cálculo. Não houve condenação em honorários advocatícios, tendo em vista o disposto no art. 25 da Lei 12.016/2009. Em suas razões recursais, a impetrante sustenta que a controvérsia encontra-se submetida ao Tema 1.067 da repercussão geral do Supremo Tribunal Federal (RE nº 1.233.096), que trata da constitucionalidade da inclusão do PIS e da COFINS em suas próprias bases de cálculo. Embora reconheça inexistir determinação de suspensão nacional dos processos, defende que a solução a ser fixada pelo STF deverá orientar o julgamento da presente demanda. No mérito, afirma que a exigência impugnada viola o conceito constitucional de receita/faturamento, previsto no art. 195, I, "b", da Constituição Federal. Argumenta que os valores destinados ao recolhimento das contribuições não representam ingresso definitivo no patrimônio do contribuinte, constituindo mera passagem contábil destinada ao posterior repasse à Fazenda Pública, razão pela qual não podem integrar a base de cálculo das próprias exações. Sustenta que admitir tributação sobre tais valores implica cobrança de tributo sobre tributo, em afronta à capacidade contributiva e ao art. 110 do Código Tributário Nacional, que impede a alteração, pela legislação tributária, de conceitos de direito privado utilizados pela Constituição para delimitar competências tributárias. A apelante invoca, ainda, o entendimento firmado pelo Supremo Tribunal Federal no Tema 69 da repercussão geral (RE nº 574.706), sustentando que a ratio decidendi daquele precedente é plenamente aplicável ao presente caso. Argumenta que, assim como o ICMS não integra o conceito constitucional de faturamento por constituir mero ingresso destinado ao repasse ao ente tributante, também os valores correspondentes ao PIS e à COFINS não representam receita própria do contribuinte, devendo ser excluídos das respectivas bases de cálculo. Defende que a distinção entre as espécies tributárias não afasta a identidade do fundamento jurídico adotado pelo STF. Como reforço argumentativo, menciona precedentes da 4ª Turma do Tribunal Regional Federal da 3ª Região que reconheceram a impossibilidade de inclusão do PIS e da COFINS em suas próprias bases de cálculo, por entenderem que tais valores não integram o faturamento da pessoa jurídica e configuram simples trânsito contábil destinado ao Fisco. Ao final, requer a reforma integral da sentença para que seja reconhecido o direito de excluir os valores correspondentes ao PIS e à COFINS das respectivas bases de cálculo, bem como o direito à restituição ou compensação dos valores recolhidos indevidamente nos cinco anos anteriores à impetração, observada a atualização pela taxa SELIC e a compensação após o trânsito em julgado, na forma do art. 170 do Código Tributário Nacional. Foram apresentadas contrarrazões. O Ministério Público Federal manifestou-se pelo prosseguimento do feito. É o relatório. VOTO A matéria em discussão nestes autos foi afetada pelo Supremo Tribunal Federal à sistemática da repercussão geral (Tema 1067 - "Inclusão da COFINS e da contribuição ao PIS em suas próprias bases de cálculo"). Todavia, não houve determinação de suspensão do trâmite de todos os processos que versem sobre a questão, de modo que não há impedimento ao exame da matéria por este Tribunal. Quanto ao mérito, as contribuições ao PIS e à COFINS, na sistemática não cumulativa, incidem sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, consoante previsão do art. 1º das leis 10.637/2002 e 10.833/2003. Na sistemática cumulativa (Lei 9.718/1998, arts. 2º e 3º), a base de cálculo destas contribuições é o faturamento, o qual compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei 1.598/1977. Tendo em vista sua natureza abrangente, a receita total ou bruta engloba todos os ingressos financeiros, de modo que nela estão computados os valores decorrentes dos preços obtidos nas vendas e nas prestações de serviços realizados pela empresa. Na composição deste montante, por sua vez, está inserido o valor dos tributos incidentes nas aquisições anteriores e que foram repassados ao comprador ou tomador de serviços. Por conseguinte, referida receita inclui também a parcela relativa às contribuições ao PIS e à COFINS. Por certo não se desconhece que, ao analisar o RE 574.706 (tema 69 da repercussão geral), o Supremo Tribunal Federal manifestou entendimento aparentemente divergente no que concerne ao Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS. O fez, todavia, em razão da compreensão de que esse imposto consubstancia hipótese excepcional, em relação à qual a Corte Suprema identificou a existência de específico fundamento constitucional (art. 155, § 2º, I) e legal (art. 3º, § 2º, I, da Lei 9.718/1998) a autorizar sua exclusão da base de cálculo do PIS e da COFINS. Em contrapartida, inexiste fundamento legal ou constitucional que permita a exclusão do PIS e da COFINS de suas próprias bases de cálculo, circunstância que é corroborada pela jurisprudência dos tribunais superiores, que têm admitido a incidência de tributo sobre tributo (o chamado "cálculo por dentro"). Em demanda semelhante à discussão travada nestes autos, o Supremo Tribunal Federal firmou compreensão no sentido da constitucionalidade da inclusão do ICMS em sua própria base de cálculo (RE 582.461 - Tema 214). Na mesma linha de entendimento, o Pretório Excelso manifestou entendimento no sentido de que a CSLL integra a sua própria base de cálculo (RE 582.525 - Tema 75). O Superior Tribunal de Justiça, inclusive, já se manifestou sobre a específica discussão travada nestes autos e reafirmou entendimento exarado em sede de representativo de controvérsia no sentido de que "É plenamente legítima a incidência de tributo sobre tributo ou imposto sobre imposto, salvo determinação constitucional ou legal expressa em sentido contrário", consoante ementa a seguir transcrita: PROCESSUAL CIVIL E CONSTITUCIONAL. PIS-PASEP E COFINS SOBRE SUAS PRÓPRIAS BASES DE CÁLCULO. LEGÍTIMA INCIDÊNCIA. TEMA DEBATIDO EM RECURSO REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. [...] 2. A Primeira Seção desta Corte já se manifestou no sentido de que é permitida a inclusão de PIS e Cofins em suas próprias bases de cálculo. É plenamente legítima a incidência de tributo sobre tributo ou imposto sobre imposto, salvo determinação constitucional ou legal expressa em sentido contrário. Precedente: REsp 1.144.469/PR, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, Rel. p/ acórdão Min. Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, DJe 2/12/2016. [...] (REsp 1817031/SC, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 20/08/2019, DJe 13/09/2019) No caso concreto, não há em nosso ordenamento jurídico dispositivo legal ou constitucional que possa constituir subsídio à pretensão do contribuinte. Nesse contexto, não se mostra adequada a pretendida adoção do entendimento manifestado pelo STF no RE 574.706 (tema 69), mesmo ao se considerar a identidade de bases de cálculo com a presente hipótese. Isso porque, conforme explanado acima, em situações mais próximas à questão ora em debate (incidência de tributo sobre tributo), as Cortes Superiores validaram a tributação. Sobre o tema, vale destacar os seguintes precedentes desta Terceira Turma: CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. EXCLUSÃO DO PIS E DA COFINS DE SUAS PRÓPRIAS BASES DE CÁLCULO. INVIABILIDADE. 1. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 574.706/PR, posicionou-se no sentido da inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, uma vez que o valor retido a título de ICMS não refletiria a riqueza e sim ônus fiscal. 2. A Corte Suprema, no julgamento do referido precedente qualificado, não estendeu, entretanto, para todos os tributos a ideia de mero ingresso de caixa, não assimilado ao conceito de faturamento ou receita. 3. As contribuições ao PIS e à COFINS estão previstas no art. 195, I, "b", da Constituição Federal, como aquelas incidentes na receita ou no faturamento do empregador, da empresa, e da entidade a ela equiparada, na forma da lei. De outro lado, o art. 2º da Lei nº 9.718/98 prescreve que a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS é o faturamento, compreendendo este a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-lei nº 1.598/77. 4. Acerca do conceito de receita bruta, integrante da base de cálculo do PIS e da COFINS (art. 1º, § 1º, da Lei nº 10.833/03 e art. 1º, § 1º, da Lei nº 10.637/02), o art. 12, § 5º, do Decreto-lei nº 1.598/77, com redação dada pela Lei nº 12.973/2014, é expresso ao estabelecer que "na receita bruta incluem-se os tributos sobre ela incidentes", dentre os quais se destacam, exatamente, o próprio PIS e a própria COFINS. 5. Saliente-se, ainda, que, a base de cálculo das referidas contribuições é o preço de venda dos bens e/ou serviços, e, no preço, estão integrados os valores alusivos aos tributos ali incidentes, inclusive as próprias contribuições para o PIS e a COFINS, sendo que estes são agregados ao valor final do produto/serviço, repassados, posterior e integralmente, para os consumidores, que o suportam. 6. A esse respeito, a Corte Suprema, no julgamento do RE 212.209/RS, foi enfática ao reconhecer a possibilidade de incidência de tributo sobre tributo, bem como de utilização da técnica tributária conhecida como "cálculo por dentro". O mesmo entendimento foi seguido no RE 582.461/SP, julgado pela sistemática da repercussão geral. 7. O reconhecimento da repercussão geral no bojo do RE 1.233.096/RS (tema 1067) não justifica a suspensão das demandas que tratam da matéria nesta fase processual, porquanto inexiste determinação do STF nesse sentido. Registre-se, ademais, que inexiste tese firmada ou entendimento consolidado no âmbito do referido tema, de forma a alterar a jurisprudência sedimentada desta Turma. 8. As razões do quanto decidido encontram-se assentadas de modo firme em alentada jurisprudência que expressa o pensamento deste órgão colegiado, em consonância com o entendimento do STF. 9. Apelação não provida. (TRF 3ª Região, 3ª Turma, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL - 5004624-20.2020.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal NERY DA COSTA JUNIOR, julgado em 07/03/2022, Intimação via sistema DATA: 16/03/2022) TRIBUTÁRIO. PIS/COFINS. INCIDÊNCIA SOBRE A PRÓPRIA BASE DE CÁLCULO. POSSIBILIDADE. INVIABILIDADE DE EXTENSÃO DO ENTENDIMENTO DO RE 574706. APELAÇÃO. DESPROVIMENTO. 1. O sistema tributário brasileiro não repele a incidência de tributo sobre tributo. Neste particular, o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE nº 582.461/SP (Tema 214), com repercussão geral reconhecida, assentou a constitucionalidade da sistemática de apuração do ICMS mediante o denominado "cálculo por dentro", ao passo que Superior Tribunal de Justiça, quando do julgamento do REsp nº 1.144.469/PR (Tema 313), sob o rito dos recursos repetitivos, pronunciou-se pela legitimidade da incidência de tributos sobre o valor pago a título de outros tributos ou do mesmo tributo, destacando jurisprudência que reconhecera a incidência do e da PIS/COFINS sobre as próprias contribuições. 2. Em julgado proferido pelo STF, decidiu-se que os ingressos na receita e no faturamento da empresa, ainda que com mero trânsito para posterior saída, não desfiguram os conceitos constitucional (artigo 195, I, "b") e legal (artigo 100, CTN, e artigo 12, § 5º do Decreto-Lei 1.598/1977) atrelados à hipótese de incidência do PIS/COFINS. 3. O art. 145, § 1º, da Constituição Federal, deve ser visto com ressalvas, pois o caráter pessoal dos impostos, com alíquotas progressivas, não é obrigatório, podendo ser eleitas, pelo legislador, bases reais de tributação e, no caso das contribuições em análise, a apuração das respectivas bases de cálculo com a inclusão do próprio valor do PIS e da COFINS, na conformação de receita ou faturamento pela técnica do "cálculo por dentro", o que não confere caráter confiscatório à tributação, tampouco fere os princípios da legalidade, razoabilidade, proporcionalidade e capacidade contributiva. 4. Apelação desprovida. (TRF 3ª Região, 3ª Turma, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL - 5000333-53.2021.4.03.6128, Rel. Desembargador Federal NELTON AGNALDO MORAES DOS SANTOS, julgado em 14/03/2022, Intimação via sistema DATA: 16/03/2022) Em face do exposto, nego provimento à apelação da impetrante, para manter a r. sentença, nos termos da fundamentação acima. É como voto. EMENTA DIREITO CONSTITUCIONAL, TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. PIS E COFINS INCIDENTES EM SUAS PRÓPRIAS BASES DE CÁLCULO. INCIDÊNCIA DE TRIBUTO SOBRE TRIBUTO TEM SIDO VALIDADA PELAS CORTES SUPERIORES. INVIABILIDADE DA EXCLUSÃO. 1. As contribuições ao PIS e à COFINS, na sistemática não cumulativa, incidem sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, consoante previsão do art. 1º das leis 10.637/2002 e 10.833/2003. Na sistemática cumulativa (Lei 9.718/1998, arts. 2º e 3º), a base de cálculo destas contribuições é o faturamento, o qual compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei 1.598/1977. 2. Tendo em vista sua natureza abrangente, a receita total ou bruta engloba todos os ingressos financeiros, de modo que nela estão computados os valores decorrentes dos preços obtidos nas vendas e nas prestações de serviços realizados pela empresa. Na composição deste montante, por sua vez, está inserido o valor dos tributos incidentes nas aquisições anteriores e que foram repassados ao comprador ou tomador de serviços. Por conseguinte, referida receita inclui também a parcela relativa às contribuições ao PIS e à COFINS. 3. Inexiste fundamento legal ou constitucional que permita a exclusão do PIS e da COFINS de suas próprias bases de cálculo, circunstância que é corroborada pela jurisprudência dos tribunais superiores, que têm admitido a incidência de tributo sobre tributo (o chamado "cálculo por dentro"). 4. Em demanda semelhante à discussão travada nestes autos, o Supremo Tribunal Federal firmou compreensão no sentido da constitucionalidade da inclusão do ICMS em sua própria base de cálculo (RE 582.461 - Tema 214). Na mesma linha de entendimento, o Pretório Excelso manifestou entendimento no sentido de que a CSLL integra a sua própria base de cálculo (RE 582.525 - Tema 75). 5. O Superior Tribunal de Justiça, inclusive, já se manifestou sobre a específica discussão travada nestes autos e reafirmou entendimento exarado em sede de representativo de controvérsia no sentido de que "É plenamente legítima a incidência de tributo sobre tributo ou imposto sobre imposto, salvo determinação constitucional ou legal expressa em sentido contrário". 6. Não se mostra adequada a pretendida adoção do entendimento manifestado pelo STF no RE 574.706 (tema 69), mesmo ao se considerar a identidade de bases de cálculo com a presente hipótese. Isso porque, conforme explanado acima, em situações mais próximas à questão ora em debate (incidência de tributo sobre tributo), as Cortes Superiores validaram a tributação. Precedentes desta Terceira Turma. 7. Apelação da impetrante não provida. ACÓRDÃO Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Terceira Turma, por unanimidade, negou provimento à apelação, nos termos do relatório e voto que ficam fazendo parte integrante do presente julgado. CONSUELO YOSHIDA Relatora do Acórdão